L’impôt différé en comptes consolidés : une réalité comptable à maîtriser

Impôts…

Un mot qui suscite à la fois crainte et stupéfaction. Un phénomène hélas inévitable, non seulement dans la vie de chaque personne physique, mais aussi dans celle de nombreuses personnes morales et, par conséquent, dans la vie des groupes de sociétés.

Pour ces derniers, l’impôt présente une double facette.

D’un côté, il s’agit de l’impôt sur les sociétés réel et « cash », effectivement acquitté (ou non) par chaque société membre du groupe. En France, cet impôt est généralement payé à la mi-mai de l’année suivant la clôture de l’exercice. Bien entendu, les échéances peuvent différer pour les filiales situées à l’étranger, tandis que le nouvel impôt minimum de 15 % obéit, quant à lui, à un calendrier spécifique.

De l’autre côté, il est question de l’impôt dit « futur », résultant des décalages temporels entre les règles fiscales locales et les normes comptables applicables aux comptes consolidés. Ici, la notion de temps est essentielle : c’est elle qui conditionne l’existence même de cet impôt. Cet impôt futur – que l’on désigne sous le terme d’impôt différé – s’avère souvent complexe à calculer, à prévoir et à anticiper, en particulier lorsque la législation fiscale étrangère n’est pas parfaitement maîtrisée.

Par définition, l’impôt différé n’est ni un impôt « réel » ni un impôt « cash » à la date d’arrêté des comptes consolidés, contrairement à l’impôt sur les sociétés. En tant qu’impôt futur, il n’a pas vocation à impacter le tableau des flux de trésorerie consolidé ni la preuve d’impôt. Il n’existe, en outre, aucun organisme bénéficiaire ni aucune déclaration fiscale correspondante. Autrement dit, il s’agit d’une réalité purement comptable, qui ne se matérialise que dans les comptes consolidés.

Néanmoins, l’impôt différé est clairement identifié au bilan et au compte de résultat consolidés et fait l’objet de tableaux détaillés et de réconciliations spécifiques dans les états financiers. Il peut prendre la forme aussi bien d’une charge que d’un produit (crédit) d’impôt futur. Dès lors, à quoi riment réellement ces impôts différés ?

Sur le plan théorique, dans les comptes consolidés, les décalages fiscaux d’imposition n’existent pas. Autrement dit, tous les produits et charges comptabilisés – y compris ceux issus des retraitements de consolidation – sont réputés imposables ou déductibles immédiatement, sauf lorsqu’ils relèvent de différences permanentes, qui ne donneront jamais lieu à un impôt sur les sociétés.

D’où l’importance d’analyser chaque opération de retraitement ou d’élimination de consolidation et de se poser les bonnes questions :

• Ce retraitement impacte-t-il le résultat ?
• Deviendra-t-il un jour une charge ou un produit réellement imposable ?
• Si un impôt différé est constaté, comment sera-t-il apuré au cours des exercices futurs ?
• Quelle est la probabilité que cet impôt différé se traduise effectivement par une charge ou un produit d’impôt sur les sociétés ?

Autant de réflexions indispensables avant toute comptabilisation d’un impôt différé.

Enfin, vient le sujet sensible des déficits fiscaux. Un thème délicat qui se transforme parfois en véritable « bras de fer » avec les auditeurs lorsqu’il s’agit de démontrer quelle quote-part de ces déficits peut encore être activée en impôt différé au bilan. La situation est relativement simple lorsque le groupe est prospère et que les bénéfices fiscaux futurs sont clairement projetables. En revanche, lorsque l’entreprise – ou le groupe fiscalement intégré – accumule des déficits ou n’a pas de perspective de dégager des bénéfices à court terme suffisants pour imputer ces déficits, les discussions deviennent inévitables afin d’évaluer leurs chances réelles d’utilisation.

Dans ce contexte, le tax planning joue un rôle central, au grand intérêt des auditeurs pour formaliser la recouvrabilité de ces impôts différés activés.

Quant à la fameuse preuve d’impôt, elle sert à réconcilier l’impôt réel comptabilisé dans les comptes consolidés, à l’impôt théorique calculé sur la base du résultat consolidé avant impôt. Dans ce rapprochement, on retrouvera donc uniquement les différences permanentes entre la fiscalité et la consolidation.